Demiryolu Sektörünün Önemi Ve Vergisel Açıdan Değerlendirilmesi
Demiryolu ulaşımına, özellikle son 30 yılda dünya genelinde karayolu ulaştırmasının doyum noktasına ulaşması, çevreyle ilgili duyarlılıkların artması ile birlikte daha fazla önem verilmeye başlanmıştır. Özellikle de sürdürülebilir ekonomik büyümeye büyük katkısı olacağından her geçen gün önemi artmaktadır. Küresel ticaretin gelişmesiyle birlikte ulaştırma ağları içerisinde, uluslararası boyutunda demiryolu koridorları; emniyetli, yapım maliyetinin ucuz, kullanım ömrünün uzun olması, daha az arazi gerektirmesi, çevre dostu ve petrole bağımlı olmaması nedeniyle kitlesel yüklerin taşınmasında sadece ülke sınırları içerisinde değil, ülkeler hatta kıtalar arasında avantajlı hale gelmiştir.
Demiryolu sektörünün önemi şu şekilde sıralayabiliriz;
1. Ekonomik Katkı
Düşük Taşıma Maliyeti: Demiryolu, özellikle büyük hacimli yüklerin taşınmasında kara yoluna kıyasla daha düşük maliyetlidir.
Dışa Bağımlılığın Azaltılması: Yakıt tüketimi açısından daha verimli olduğu için enerji ithalatı azaltılabilir.
Sanayi ve Tarım Sektörlerine Destek: Lojistik altyapının gelişmesiyle üretim sektörlerinin rekabet gücü artar.
2. Çevresel Faydalar
Düşük Karbon Salımı: Demiryolu taşımacılığı, karayoluna göre çok daha çevreci bir alternatiftir.
Sürdürülebilir Ulaşım: Küresel iklim hedefleri doğrultusunda tercih edilmesi gereken bir ulaşım türüdür.
3. Şehircilik ve Sosyal Etkiler
Trafik Yoğunluğunun Azaltılması: Kent içi ve şehirlerarası yolculuklarda trafik yükünü hafifletir.
Ulaşımda Erişilebilirlik: Daha ucuz ve erişilebilir ulaşım alternatifi sunar.
Avrupa Birliği, taşımacılık politikasında demiryolu sektörüne önem vermektedir. Altyapı yönetimlerine ve demiryolu işletmelerine özerklik vermek, taşımacılık faaliyetleri ile altyapı yönetimini birbirinden ayırmak, demiryolu işletmelerine altyapıya serbest erişim hakkı tanımak vb. düzenlemeler yapılmıştır.
2013’te Çin Halk Cumhuriyeti Devlet Başkanı Xi Jimping’in ‘Bir Kuşak Bir Yol’ sloganı ile ilk kez Kazakistan’da dile getirdiği Yeni İpek Yolu Projesi, o tarihten günümüze kadar Pekin’in en önemli dış politika hedeflerinden biri haline gelmiştir.
Ülkemiz de demiryollarına yatırımlara hız verilmesi ve demiryolu endüstrisinin gelişimi için çalışmaları hızlandırmıştır. 01.05.2013 tarihli ve 28634 sayılı Resmi Gazete‘de yayımlanarak yürürlüğe giren 24.04.2013 tarihli ve 6461 sayılı “Türkiye Demiryolu Ulaştırmasının Serbestleştirilmesi Hakkındaki Kanun” ile
TCDD’nin demiryolu altyapı işletmecisi olarak yeniden yapılandırılması,
TCDD Bağlı Ortaklığı olan TCDD Taşımacılık AŞ’nin kurularak yük ve yolcu taşımacılığı yapması ile özel sektörün de yük ve yolcu taşımacılığı yapmasının önünün açılması,
Demiryolu altyapı işletmecisi veya tren işletmecisi olarak kamu tüzel kişileri ile şirketlerin yetkilendirilmesi gibi hususlar düzenlenmiştir.
Bu kapsamda, demiryolu sektörün vergisel yönden önemli husularına bakacağız.
Uluslararası demiryolu taşımacılığında düzenlenecek fatura nasıl olacak?
Türkiye’de demiryolu ile uluslararası eşya taşımacılığına ilişkin olarak, Gümrük Kanununun 84/3-f maddesine göre, transit rejimine tabi eşyanın Türkiye Gümrük Bölgesinde taşınması CIM Taşıma Belgesi ile yapılacağı ifade edilmiştir. Ayrıca Gümrük Yönetmeliğinin 118/4 maddesi ise “Demiryolu ile yapılan taşımalarda ise benzeri bilgileri içeren CIM ve CIV belgeleri gibi uluslararası kabul görmüş taşıma belgeleri kullanılır.” hükümlerine yer verilmiştir.
3172 sayılı Uluslararası Demiryolu Taşımalarına İlişkin Sözleşmenin (COTIF) Onaylanmasının Uygun Bulunduğuna Dair Kanun kapsamına göre, ülkemizin de taraf olduğu uluslararası demiryolu taşımalarının COTIF hükümlerine göre CIM (bu rejim altındaki demiryolu ile yapılan taşıma işlemlerinde beyanname yerine kullanılan belge) belgesi ile gerçekleşmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre, 229. maddesinde faturanın tarifine, 230. maddesinde faturanın şekline, 231. maddesinde fatura nizamına ve 232. maddesinde ise fatura kullanma mecburiyeti olanlara ilişkin hükümlere yer verilmiştir.
Uluslararası taşımacılık işlerinin büyük çoğunluğu yük taşıma organizatörü (forwarder) firmalarınca gerçekleştirilmektedir. Uluslararası taşımacılığın Türkiye parkuruna isabet eden kısmına ilişkin ücretlerin ödenmesinden, müşterileriyle yapmış oldukları sözleşmeye istinaden organizatör firmaların sorumlu olacaktır. CIM belgesinin gönderici veya alıcı bölümlerine kaydedilemeyen, ancak taşıma belgesinin 7 No.lu "Gönderici Beyanları" bölümünde Türkiye parkuru için sorumlu gösterilen söz konusu organizatör (forwarder) firmalar, taşıma hizmetinin (Türkiye parkuruna isabet eden kısmı için) ödeyicisi olarak kabul edilmektedir.
Bu kapsamda, tahakkuka ilişkin bir belge mahiyetinde olan faturanın azami, hizmet ifalarında hizmetin yapıldığı tarihten itibaren yedi gün içerisinde müşteri adına düzenlenmesi gerekmekte olup, ödemenin yapılıp yapılmaması, ödemenin şekli veya üçüncü bir kişi tarafından yapılması ya da üçüncü bir kişinin bedelin ödenmesinden sorumlu olması gibi hususlar faturanın müşteri adına düzenlenmesi zorunluluğu bakımından önem arz etmemektedir.
Diğer bir önemli husus ise, TCDD'ye ait malın taşınması esnasında sevk irsaliyesi düzenlenmesi konusunda işlemler nasıldır?
Devlet Demiryolları İşletmesi Genel Müdürlüğü’ne ait ve hâlihazırda TCDD’nin muhtelif istasyonlarında bulunan çeşitli malların depo sahasına nakliye işlerini ihale ile üstlenilen ve sözleşme gereğince yerine getirilen taşımalarda Devlet Demiryolları İşletmesi Genel Müdürlüğü'ne taşınan mallar için sevk irsaliyesi düzenlenecek mi?
Vergi Usul Kanununun 230. maddesinin 5 numaralı bendi uyarınca, “….5. (Değişik: 4/12/1985 - 3239/19 md.) Satılan malların teslim tarihi ve irsaliye numarası, (Malın alıcıya teslim edilmek üzere satıcı tarafından taşındığı veya taşıttırıldığı hallerde satıcının, teslim edilen malın alıcı tarafından taşınması veya taşıttırılması halinde alıcının taşınan veya taşıttırılan mallar için sevk irsaliyesi düzenlemesi ve taşıtta bulundurulması şarttır.” ifade edilmiştir. Yani satılan malların alıcıya teslim edilmek üzere satıcı tarafından taşındığı hallerde satıcının, teslim edilen malın alıcısı tarafından taşınması veya taşıttırılması halinde alıcısının, taşınan veya taşıttırılan mallar için sevk irsaliyesi düzenlemesi ve taşıtta bulundurulması mecburidir.
Vergi Usul Kanununun 240. maddesinin birinci fıkrasının (A) bendinde ise “Ücret karşılığında eşya nakleden bütün gerçek ve tüzelkişiler naklettikleri eşya için 209'uncu maddede yazılı bilgilerle, sürücünün ad ve soyadı ve aracın plaka numarasını ihtiva eden ve seri ve sıra numarası dâhilinde teselsül eden irsaliye kullanmak zorundadırlar..."” hükmü yer almaktadır.
Sevk irsaliyesi ticari mal hareketinin izlenmesi amacıyla düzenlenen bir belgedir. Buna göre, mal sevkiyatı yapan veya yaptıran alıcı veya satıcıların sevk irsaliyesi, ücret karşılığında eşya nakledenlerin ise taşıma irsaliyesi düzenlemeleri gerekmektedir.
509 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ’de e-İrsaliye şekildedir. e-İrsaliye, yeni bir belge türü olmayıp, kağıt ortamdaki “sevk irsaliyesi” belgesi ile aynı hukuki niteliklere sahiptir e-İrsaliye uygulaması 509 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğin “IV.3.5.” numaralı bölümünde belirtilen mükellefler dışındaki mükellefler için zorunlu bir uygulama yoktur.
Demiryolu hat tadil bakım onarımı hizmetinin KDV kapsamında değerlendirilmesi nasıl yapılmaktadır?
Demiryolu hat tadil, bakım ve onarım hizmetleri, demiryolu altyapısının güvenli, verimli ve uzun ömürlü bir şekilde kullanılmasını sağlamak için oldukça önemlidir. Bu hizmetler genellikle şu şekilde kategorize edebiliriz:
Hat Bakımı ve Onarımı
Ray Değişimi: Hasar görmüş veya yıpranmış rayların değiştirilmesi.
Travers Bakımı ve Değişimi: Ahşap, beton veya çelik traverslerin onarımı veya yenilenmesi.
Balast Temizliği ve Yenilemesi: Rayların altında bulunan taşların (balast) temizlenmesi ve yenilenmesi.
Ray Kaynak İşlemleri: Raylarda oluşan çatlakların veya bağlantıların kaynakla onarılması.
Sinyalizasyon ve Elektrifikasyon
Sinyalizasyon Sistemlerinin Bakımı: Tren hareketlerini düzenleyen sinyalizasyon ekipmanlarının periyodik kontrolü ve tamiri.
Elektrik Hatlarının Bakımı: Elektrikli trenler için enerji sağlayan hatların kontrolü ve onarımı.
Altyapı ve Üstyapı Tadilatları
Köprü ve Menfez Onarımları: Demiryolu köprülerinin ve menfezlerin kontrolü ve tamiri.
Zemin Stabilizasyonu: Ray hattının geçtiği zeminlerin güçlendirilmesi.
Tünel Bakımı: Tünel iç yüzeylerinin temizliği ve yapı onarımları.
Koruyucu Bakım
Ray Taşlama: Ray yüzeyindeki deformasyonların giderilmesi.
Düzenli Kontroller: Hat boyunca yapılan rutin denetimler ve küçük çaplı düzeltmeler.
Korozyon Önleme: Paslanmaya karşı koruyucu kaplamalar veya işlemler.
Acil Müdahale Hizmetleri
Kaza Sonrası Onarım: Kazalar sonrası rayların, sinyalizasyonun ve altyapının acil onarımı.
Doğal Afet Müdahaleleri: Sel, heyelan gibi doğal afetler sonrası hattın yeniden kullanıma açılması.
3065 sayılı KDV Kanununun;
“1/1 inci maddesinde; Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,
13/a maddesinde, faaliyetleri kısmen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere bu amaçla yapılan deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçlarının teslimleri, bu araçların imal ve inşaası ile ilgili olarak yapılan teslim ve hizmetler ile bunların tadili, onarım ve bakımı şeklinde ortaya çıkan hizmetler ve faaliyetleri deniz taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçların imal ve inşası olanlara bu araçların imal ve inşası ile ilgili olarak yapılacak teslim ve hizmetlerin KDV'den istisna olduğu” hüküm altına alınmıştır.
KDV Genel Uygulama Tebliğinin "Araç ve Tesislerin Tadil, Onarım ve Bakım Hizmetlerinde İstisna" başlıklı (II/B-1.2.) bölümünde;
Faaliyetleri kısmen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere, bu araçlarla ilgili olarak verilen tadil, onarım ve bakım hizmetleri KDV’den istisnadır.
Dikkat edilmesi gereken husus ise, KDV mükellefiyeti olmayan kişi ve kuruluşlar ile KDV mükellefiyeti bulunmakla birlikte faaliyetleri, istisna kapsamındaki araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olmayanlara, söz konusu araçların tadil, onarım ve bakım hizmetlerinde istisna uygulanmaz.
Diğer taraftan, faaliyetleri kısmen veya tamamen söz konusu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflerin bu amaç dışında kendi özel kullanımlarına tahsis edilen araçların tadili, onarım ve bakımı şeklinde ortaya çıkan hizmetlerde istisna uygulanmaz.
İstisna uygulaması
Araçların tadil, onarım ve bakımını istisna kapsamında yaptırmak isteyen mükellefler tarafından tadil, onarım ve bakım yapılacak araçlar için hazırlanan proje kapsamındaki hizmetlere ilişkin liste elektronik ortamda sisteme girmesi gerekmektedir. Birden fazla araç için tadil, onarım ve bakım yaptıracak mükelleflerin takvim yılı aşılmamak kaydıyla kendilerince belirlenen bir dönemdeki istisna kapsamındaki hizmet alımları için tek bir proje hazırlayarak elektronik ortamda sisteme girmeleri de mümkündür. Mükellefler bu hizmetlere ilişkin listeyi elektronik ortamda sisteme girdikten sonra vergi dairesine istisna belgesi almak için başvuruda bulunmaları gerekmektedir.
Vergi dairesi tarafından durumu, iştigal konusu, aracın mahiyeti göz önüne alınarak yapılan değerlendirme sonucunda şartları taşıyan mükelleflere, elektronik olarak sisteme girilen hizmetlerle sınırlı olmak üzere istisna belgesi verilmektedir.
Vergi dairesinden alınan istisna belgesinin alıcı tarafından onaylanmış bir örneği mükellef tarafından hizmeti sunanlara verilir. Bu belge hizmeti sunanlar tarafından 213 sayılı Kanunun muhafaza ve ibraz hükümlerine uygun olarak saklanması gerekmektedir.
NOT: Demir yolu hattı, tramvay, metro ve şehir içi raylı ulaşım sistemleri inşaat ve onarım işleri; Gemi inşaat ve onarım işleri; hakediş ödemlerindeki stopaj oranı yüzde %5 den %1 oranına düşürüldü. (Yürürlük tarihi 1 Nisan 2025)
Kaynaklar
(1) Gelir İdaresi Başkanlığı, “Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı, 437348 Sayılı Özelge 27.09.2022”, https://www.gib.gov.tr/node/161868/pdf.
(2) https://abmevzuat.com/gumrukler-genel-mudurlugu-cim-smgs-ortak-tasima-belgesi/
(3) Gümrük Kanunu, Kanun Numarası: 4458, Kabul Tarihi: 27.10.1999, RG 4.11.1999/23866
(4) Gümrük Genel Tebliği (Transit Rejimi) (Seri No:6)
(5) Katma Değer Vergisi Kanunu, Kanun Numarası: 3065, Kabul Tarihi: 25.10.1984, RG 02.11.1984/18563
(6) Gelir İdaresi Başkanlığı, Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği
(8) Melek ÖZ.(2017). “Türkiye'de Demiryolu Sektörünün Rekabete Açılması Ve Regülasyon”, Türkiye Cumhuriyeti Çukurova Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Maliye Ana Bilim Dalı, Yüksek Lisans Tezi.
(9) Gelir İdaresi Başkanlığı, “Adana Vergi Dairesi Başkanlığı, 230-59 Sayılı Özelge 31/12/2010”.
(10) Vergi Usul Kanunu, Kanun Numarası: 213, Kabul Tarihi:04.01.1961, RG 10.01.1961/10703
(11) Gelir İdaresi Başkanlığı, Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (Sıra No:509)
(12) Demiryolu Sektörel Rapor, Yeşil Mutabakat Ve Dış Ticarete Etkileri Demiryolu Sektöründe Gelişim İçin Stratejik Adımlar( Aralık 2024)
